1樓：雪雅星箜
重大錯報風險=戰略風險×經營流程風險×控制風險×會計風險
一、識別重要戰略風險
（一）初步了解企業重要戰略風險
「中國註冊會計師審計準則第1211 號——了解被審計單位及其環境並評估重大錯報風險」中強調：註冊會計師應當了解被審計單位及其環境，以足夠識別和評估財務報表重大錯報風險.並列舉了註冊會計師應從哪些方面了解被審計單位及其環境。
其中，被審計單位的戰略目標及相關的經營風險是註冊會計師應該考慮的重要因素之一。
註冊會計師在取得乙個新客戶的背景資料並評估相關的風險因素後，需要決定是否接受委託。如果註冊會計師決定接受這一客戶，那麼就需要簽訂業務約定書並組織審計程式。在審計開始後的第一階段，註冊會計師需要了解企業的戰略目標。
由於企業的戰略經營風險和流程經營風險大部分會產生財務後果，從而影響到財務報表，註冊會計師只有通過考察識別客戶的戰略風險，才能夠有效地實施其它的審計程式，從而恰當有效地得出審計結論。註冊會計師主要是通過分析外部環境中威脅企業成功執行戰略的潛在風險因素來識別戰略風險的，主要的分析工具有：企業層面的經營模式分析、pest分析、波特五力分析、資源基礎模型、swot分析等。
註冊會計師需要在綜合分析中初步識別出客戶所面臨的重要戰略風險，客戶如果想獲得成功並達到目標，必須有效地管理這些風險。管理層對風險管理得越有效，註冊會計師在業務中期望發現的問題就越少。為了更有效地了解戰略風險的性質，形成在戰略分析階段對重要戰略風險的結論，註冊會計師需要了解客戶管理當局如何進行戰略管理以及戰略管理的效果如何。
（二）合理評估企業重要戰略風險
註冊會計師在利用巨集觀環境的pest 分析和行業環境的波特五力分析等分析工具初步識別企業的重要戰略風險後，需要關注企業採取了哪些方法避免或減少這些風險的威脅，結果又是如何?企業的管理層有很多方法來降低外部風險的威脅，從而使外部風險不會對企業造成重大影響。
註冊會計師可以通過詢問、觀察和檢查等方法取得對企業所採取行動的了解。具體而言，企業針對戰略風險所採取的措施可以從各種會議紀要或決議、內部操作手冊、企業對外公告、人事調整、組織機構調整、管理層所使用的定期報告等渠道獲得。在了解企業對戰略風險採取的控制措施後，註冊會計師要評估這種反應（措施）是不是最佳的反應方式，是否得到執行，執行的效果如何。
對企業採取的戰略風險控制措施進行評估後，註冊會計師就可以進一步對戰略風險進行判斷。註冊會計師可以根據有效的戰略風險控制，將戰略風險的嚴重程度下調，但這種下調必須有足夠的證據支援控制是有效的。對戰略風險控制的分析與測試可以幫助註冊會計師判斷初步識別的戰略風險是否得到了有效的控制，註冊會計師最終需要形成對重要戰略風險的結論及其對審計的影響。
二、確定關鍵流程風險
（一）關鍵經營流程的識別
⒈通過重要戰略風險識別出關鍵經營流程
在戰略分析的最後階段，註冊會計師需要彙總已經識別出的戰略風險，對戰略風險是否重要作出最終判斷。如果這一戰略風險比較重要，而且對會計報表的影響也比較重要，那麼這一戰略風險所指向的經營流程是哪乙個，這個經營流程就是關鍵經營流程,也就是流程風險中必須重點分析的物件。註冊會計師一般是通過編制戰略風險彙總表的形式完成的。
註冊會計師在審計工作中所收集的證據都必須記錄於工作底稿，作為審計證據。戰略風險彙總表也是審計工作底稿的一部分，它是聯絡戰略分析與流程分析的紐帶。
⒉通過重要交易類別識別出關鍵經營流程
在戰略分析的最後階段，註冊會計師應該根據對企業經營的了解確定對企業經營業務的重要交易類別的認識，並彙總每一重要交易類別對相關會計報表認定的影響，以及這一影響對會計報表整體是否重要。如果這一影響對會計報表整體重要，那麼準備在哪乙個經營流程對之進行具體的分析，這一經營流程就是重要交易類別所指向的關鍵經營流程。
註冊會計師通過識別出的重要戰略風險和重要交易類別以及它們對會計報表的影響，從而推導出關鍵經營流程，以便在流程分析中對其進行詳細分析。
（二）流程層次經營風險的確定
流程層次的經營風險可能**於戰略風險，也可能從流程內部產生，很多戰略風險可能在流程中表現為特定的風險。比如，外部環境中的技術風險將對關鍵流程中的技術產生直接的影響。流程內部產生的風險只與特定的流程相關，但它們也影響企業經營目標的實現。
在流程分析階段，註冊會計師對於戰略風險對流程的影響只需要根據對戰略風險和流程運營的了解將其轉化成流程經營風險即可。因此，在流程分析階段，最需要關注的是產生於經營環節的特定風險。
三、合理評估企業重大錯報風險
（一）企業環境中重大錯報風險的評估
重大錯報風險的評估過程是乙個由數學模型計算、審計人員經驗判斷、主觀估計相結合的過程。審計人員在分析、評估風險時應先從審計環境入手，全面分析、評估審計環境中引起重大錯報風險的因素後，再深入到報表層次，最後重點評估認定層次的重大錯報風險。
審計人員在接受委託時應全面了解企業的環境控制業務承接過程中的審計風險，包括初步了解行業背景、國家對企業的特殊政策、組織結構、經營方式、企業近期業務發展狀況、企業目前面臨的機遇和挑戰、將要進行的重大決策、高層管理人員的意圖、對審計人員的期望及要求等，然後作出詳細調查分析表。根據審計人員的經驗初步評估審計風險，利用風險矩陣等方法決定是否接受委託。
（二）財務報表層次重大錯報風險的評估
⒈資產負債表
通過測算年末流動比率、資產負債率、速動比率、應收賬款周轉率、流動資產比例、固定資產比例、淨資產比例、資產負債表各專案佔總資產的比例、資產負債表各專案增長率等，進行分析性複核。將上述指標與同行業平均指標、企業近三年的同類指標相比較，掌握其變動趨勢，分析變動原因。一般來說，若企業各項指標高於或低於平均指標20%以上，而且沒有合理解釋則重大錯報風險較高；若偏離幅度在10%至20%之間，重大錯報風險可評估為中級；若偏離幅度在10%以下則風險可評估為低階。
（將20%作為臨界點的原因：根據審計經驗和人們普遍對風險的心理承受能力)
⒉利潤及利潤分配表
通過測算毛利率，各項費用與主營業務收入的比例，其他業務收入、營業外收入、投資收益與主營業務收入的比例，近三年同類指標變動率,進行分析性複核。將上述指標與同行業平均指標相比較，掌握其變動趨勢，分析變動原因。一般來說，若企業各項指標高於或低於平均指標20%以上，而且沒有合理解釋，則重大錯報風險較高；若偏離幅度在10%至20%之間，重大錯報風險可評估為中級；若偏離幅度在10%以下則風險可評估為低階。
⒊現金流量表
現金流量表中重大錯報風險的評估應結合資產負債表和損益表的重大錯報風險的評估進行。資產負債表和損益表中的重大錯報一般會在現金流量表上反映出來，審計人員可根據對上述兩個報表的風險評估大致估計現金流量表的風險水平。
四、制定具體審計程式
（一）一般審計程式
註冊會計師評估的財務報表整體層次重大錯報風險以及所採取的總體應對措施，對擬實施進一步審計程式的整體審計策略具有重大影響。註冊會計師根據財務報告整體層次的重大錯報風險制訂總體應對策略，在總體應對策略的指導下制訂和實施針對認定層次重大錯報風險的進一步審計程式，整體策略對多個認定的審計策略都有直接影響。擬實施進一步審計程式的整體審計策略包括實質性策略和綜合性策略。
實質性策略是指註冊會計師實施的進一步審計程式以實質性程式為主；綜合性策略是指註冊會計師在實施進一步審計程式時同時採用控制測試與實質性程式。
與認定層次相比，註冊會計師在財務報表整體層次運用風險模型時只是針對評估的財務報表層次的重大錯報風險，更側重於從整體上採取應對措施和考慮對擬實施進一步審計程式的整體審計策略的重大影響。由於財務報表整體層次的重大錯報風險會影響多個認定，只有將風險模型運用於這兩個層次，使二者很好地配合，才可能最終將審計風險降至可接受的低水平。註冊會計師對報表層次重大錯報風險的評估和對總體應對措施及其對整體審計策略重大影響的考慮的失當，將對認定層次重大錯報風險的評估和檢查產生廣泛的決定性的不利後果。
因此，不能輕視新風險模型在財務報表整體層次的運用問題。
（二）進一步審計程式
基於重大錯報風險的審計風險模型，要求註冊會計師針對評估的認定層次重大錯報風險設計和實施進一步審計程式，包括審計程式的性質、時間和範圍，並應當以對認定層次的重大錯報風險的相關評估結果為基礎，同時考慮既定的審計風險水平。
進一步審計程式是指註冊會計師針對評估的各類交易、賬戶餘額及列報與披露的認定層次的重大錯報風險所實施的審計程式，包括控制測試和實質性測試。註冊會計師設計和實施進一步審計程式，既包括審計程式的目的（控制測試或實質性程式）、型別（檢查、觀察、詢問、函證、重新計算、重新執行或分析程式），也包括進一步審計的時間（指審計物件的發生時點或期間）和範圍（指實施某項審計程式的數量及樣本）。如果註冊會計師對重大錯報風險的評估認為預期控制執行是有效的，就必須執行控制測試以支援該評估結果。
另外，註冊會計師還應當以認定層次重大錯報風險的評估結果為基礎，考慮既定的審計風險水平，確定可接受的檢查風險水平，再據此計畫和實施實質性測試程式。
註冊會計師決定信賴被審計單位的內部控制時，需要執行控制測試，其目的是測試內部控制在防止、發現和糾正認定層次重大錯報風險方面的有效性,並據此再評估認定層次的重大錯報風險。當註冊會計師認為風險評估程式所識別的風險是需要特別考慮的重大風險，或是僅通過實質性程式不能提供認定層次充分、適當的審計證據時，註冊會計師就應當針對此類風險設計實施控制測試。同時，新準則又強調註冊會計師應保持職業懷疑態度，即使評估的認定層次的重大錯報風險較低，說明預期內部控制較好，也必須執行控制測試，以支援該評估結果。
因此，大多數情況下註冊會計師都要進行控制測試。
無論內部控制是否有效，都要對各類重大交易、賬戶餘額及列表與披露實施實質性測試。註冊會計師通過實質性測試檢查認定層次的重大錯報風險，發現認定層次的重大錯報，降低檢查風險至可接受水平。按照基於重大錯報風險的審計風險模型的要求，註冊會計師應當以對認定層次的重大錯報風險的評估結果為基礎，並考慮既定的審計風險水平，來確定可接受的檢查風險水平，再據此計畫和實施實質性程式。
在既定的審計風險水平下，可接受檢查風險水平與認定層次重大錯報風險的評估結果呈反向關係。檢查風險取決於實質性測試設計和執行的有效性，註冊會計師應當合理設計實質性測試的性質、時間和範圍並有效執行，將檢查風險降至可接受的水平。
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